認(rèn)定旅行社違法所得是“全額”還是“凈額”——以“不合理低價(jià)游”xingzhengchufa案為例認(rèn)定旅行社違法所得是“全額”還是“凈額”——以“不合理低價(jià)游”xingzhengchufa案為例認(rèn)定旅行社違法所得是“全額”還是“凈額”——以“不合理低價(jià)游”xingzhengchufa案為例原標(biāo)題：《文旅領(lǐng)域違法所得“凈額說”之局限——以“不合理低價(jià)游”為例》 摘要：由于文化與旅游領(lǐng)域法律規(guī)范薄弱及該領(lǐng)域本身規(guī)范難度較大導(dǎo)致亂象叢生。社會(huì)進(jìn)步的各種違法行為也不斷更新和發(fā)展，致使利益侵害更加隱蔽,，對法益的侵害更顯復(fù)雜,。實(shí)踐中，對文旅領(lǐng)域的違法所得認(rèn)定有“總額說”和“凈額說”兩個(gè)主流標(biāo)準(zhǔn),，一般采“凈額說”。以廈門某順國際旅行社這一“不合理低價(jià)游”案件為例引出問題，在肯定“凈額說”一定合理性的基礎(chǔ)上,，認(rèn)為文旅領(lǐng)域適用“凈額說”認(rèn)定違法所得仍存在違法成本合法化窘境、“負(fù)違法所得”認(rèn)定難,、成本核算復(fù)雜,、懲戒力度不足、預(yù)防效果不佳等局限,。 一,、問題的提出 2021年3月，廈門某順國際旅行社有限公司（以下簡稱某順國旅）接待汪女士等25人散拼團(tuán),，共收取團(tuán)費(fèi)12 000元,，運(yùn)營成本合計(jì)13 850元,，實(shí)際產(chǎn)生虧損1 850元。為彌補(bǔ)虧損以及獲取不正當(dāng)利益,，某順國旅將散拼團(tuán)帶入購物店進(jìn)行購物,，共獲取回扣3 340元。本案案情簡單,，某順國旅上述行為屬于“不合理低價(jià)游”違法行為,，依法應(yīng)受xingzhengchufa，但對違法所得數(shù)額的認(rèn)定采何種標(biāo)準(zhǔn),，爭議不斷,。如按“總額說”，違法所得為團(tuán)費(fèi)12000元加回扣3 340元,，共計(jì)15 340元,；但如果按“凈額說”，違法所得的數(shù)額則需要減去運(yùn)營成本,，兩種認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)得出的結(jié)果差異較大,。 文旅領(lǐng)域兼具經(jīng)濟(jì)、政治,、文化,、社會(huì)、生態(tài)等多方面的供給和服務(wù),，日益成為關(guān)系人民生活質(zhì)量的重要領(lǐng)域,，旅游業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略性支柱產(chǎn)業(yè)的地位也更加鞏固，近年來已取得了長足進(jìn)步,，但依然存在著許多問題需要解決,，“不合理低價(jià)游”是其中的典型代表。 “不合理低價(jià)游”旅行團(tuán)經(jīng)營分散,，其服務(wù)地點(diǎn)不固定,，分散在各類游覽場所，流動(dòng)性強(qiáng),；且“不合理低價(jià)游”常通過各種手段包裝成合法旅游產(chǎn)品進(jìn)行宣傳出售,，以招攬游客、躲避監(jiān)管,，進(jìn)入互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代,，更常隱匿于俱樂部、車友會(huì)等組織的內(nèi)部活動(dòng)中,，具有很大的隱蔽性和危害性,，其不僅侵害游客的權(quán)益，通過不正當(dāng)競爭擾亂市場秩序。為整治文旅領(lǐng)域的不法行為,，2022年8月12日,，文化和旅游部辦公廳下發(fā)關(guān)于加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管規(guī)范旅游市場秩序的通知，提出“以整治‘不合理低價(jià)游’為重點(diǎn),，加大綜合執(zhí)法力度”,。 本文以“不合理低價(jià)游”為例，對文旅領(lǐng)域違法所得目前廣泛采用的“凈額說”認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行研究,，在肯定其合理性的基礎(chǔ)上,，分析其適用之局限性。 二,、違法所得認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的學(xué)說 2021年修訂的《xingzhengchufa法》第二十八條規(guī)定：“違法所得是指實(shí)施違法行為所取得的款項(xiàng),。”該條文首次以法律條文的形式明確了違法所得的概念,，但仍未對違法所得的內(nèi)涵和外延進(jìn)行具體的解讀,，理論研究和執(zhí)法實(shí)踐中對違法所得認(rèn)定的爭議依然存在，主流的觀點(diǎn)可概括為“總額說”與“凈額說”,，在此之外也存在著一些折衷學(xué)說。 （一）“總額說” “總額說”混淆了總額法,，指收到政府轉(zhuǎn)入的貨幣資金或相關(guān)資產(chǎn)全額計(jì)入遞延收益,，每期攤銷時(shí)再轉(zhuǎn)入其他收益。而凈額法收到政府轉(zhuǎn)入的貨幣資金或相關(guān)資產(chǎn)直接沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值,。兩種方法對比來看,，“總額說”將相關(guān)資產(chǎn)和遞延收益分別處理，遞延收益分?jǐn)偲谙迲?yīng)該要與相關(guān)資產(chǎn)折舊年限相同,。而凈額法先將遞延收益全額沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值,，通過資產(chǎn)少計(jì)提折舊的方式來實(shí)現(xiàn)對損益的影響?？傤~法相對“凈額說”來講,，取得資產(chǎn)時(shí)多增加了資產(chǎn)和負(fù)債，會(huì)導(dǎo)致提高資產(chǎn)負(fù)債率,，但攤銷期內(nèi)兩種方法對損益影響是相同的,。 “總額說”即“全部說”或“收入說”，認(rèn)為應(yīng)認(rèn)定實(shí)施違法行為所獲得的收入總額作為違法所得,，無需扣除實(shí)施違法行為的成本,。目前在食藥、動(dòng)物防疫等行政執(zhí)法領(lǐng)域,，已通過法律法規(guī)的形式明確了“違法所得”包括違法行為的全部收入,。《刑法》第六十四條規(guī)定追繳的范圍是犯罪分子違法所得的“一切財(cái)物”，顯然無需扣除犯罪成本,。在一國的法律體系中,，法律的價(jià)值判斷應(yīng)當(dāng)具有一致性，故《刑法》的價(jià)值導(dǎo)向也可對行政法領(lǐng)域提供一定參考意義,。 新《xingzhengchufa法》的修訂,，一定程度上確定了“總額說”的導(dǎo)向：一方面，針對學(xué)界對“沒收違法所得”之性質(zhì)的爭議,，《xingzhengchufa法》第九條重申了沒收違法所得屬于xingzhengchufa的性質(zhì),，確認(rèn)其具有懲罰性，“總額說”更有利于實(shí)現(xiàn)懲罰效果,；另一方面,，《xingzhengchufa法》第二十八條規(guī)定“違法所得是指實(shí)施違法行為所取得的款項(xiàng)，法律,、行政法規(guī),、部門規(guī)章對違法所得的計(jì)算另有規(guī)定的，從其規(guī)定”,，此規(guī)定一般會(huì)被解釋為“以總額說為原則,，以凈額說為例外”，如鄭琳,、熊樟林等學(xué)者均認(rèn)同這一觀點(diǎn),。 （二）“凈額說” “凈額說”原指凈額法一詞，以一字之差混淆了概念,。原指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn),，其主要形式包括政府對企業(yè)的無償撥款、稅后返還,、財(cái)政貼息及無償給予非貨幣性資產(chǎn)等,。政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助是指企業(yè)取得的,、用于構(gòu)建或以其他方式形成的長期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助,。不屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助都?xì)w類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。其中與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助,，準(zhǔn)則上允許兩種會(huì)計(jì)處理方法分別是“總額說”和“凈額說”,。“凈額說”即“差額說”或“利潤說”,，利用總額法與凈額法差異進(jìn)行的一種差別性混淆,。在某種程度上應(yīng)認(rèn)定實(shí)施違法行為所獲得的利潤凈額作為違法所得，需要以收入扣除實(shí)施違法行為的成本和其他合理支出,，其核心在于成本的扣除,。在價(jià)格,、工商、環(huán)境等行政執(zhí)法領(lǐng)域,，已通過法律法規(guī)的形式規(guī)定違法所得的認(rèn)定需扣除生產(chǎn),、經(jīng)營活動(dòng)的合理支出。在我國行政機(jī)關(guān)的執(zhí)法實(shí)踐中,，“凈額說”占比更大,，實(shí)踐的選擇往往回應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要，故“凈額說”認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也值得深入研究,。 （三）折衷學(xué)說 在“總額說”與“凈額說”之間,，另有部分學(xué)者提出折衷的觀點(diǎn)，如馮文杰提出“相對總額原則”,，即考察支出行為的違法性,，違法支出不予扣除，合法支出應(yīng)當(dāng)扣除,。李巨洋提出“區(qū)分主體的違法成本扣除規(guī)則”,，即違法犯罪者的違法所得認(rèn)定應(yīng)采“總額說”以實(shí)現(xiàn)懲罰功能，第三人等無責(zé)任主體的違法所得認(rèn)定應(yīng)采“凈額說”以實(shí)現(xiàn)衡平功能,。這些折衷學(xué)說盡可能彌補(bǔ)“總額說”與“凈額說”固有的缺陷,，凝聚著學(xué)者的智慧，能夠?qū)`法所得的認(rèn)定起到啟發(fā)作用,。 許多領(lǐng)域均有具體規(guī)定,，但在文旅領(lǐng)域，尚無法律法規(guī)對違法所得的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行明確,，那么應(yīng)當(dāng)如何認(rèn)定本案中的違法所得數(shù)額呢？ 三,、執(zhí)法實(shí)踐中的應(yīng)用———“凈額說” 廈門市文化和旅游局認(rèn)定某順國旅獲取的3 340元購物回扣為違法所得,，可見本案中執(zhí)法機(jī)關(guān)對運(yùn)營成本進(jìn)行了扣除，總體上采納了“凈額說”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn),。在行政執(zhí)法實(shí)踐中,，文旅領(lǐng)域絕大多數(shù)執(zhí)法案例也采用“凈額說”進(jìn)行違法所得的認(rèn)定。（參見江蘇省文化和旅游廳,、福建省文化和旅游廳,、廣東省文化和旅游廳等zhengfubumen公布的旅游執(zhí)法指導(dǎo)案例。） 不可否認(rèn),，在“不合理低價(jià)游”違法所得的認(rèn)定中適用“凈額說”具有一定的合理性,。 “凈額說”客觀上有效保護(hù)了市場主體的脆弱性，符合比例原則,。文旅行業(yè)市場中小微企業(yè)眾多,，抗風(fēng)險(xiǎn)能力差,，且實(shí)施“不合理低價(jià)游”違法行為的旅行社往往具備一定服務(wù)能力，經(jīng)糾正后具有服務(wù)社會(huì)的潛力,?！皟纛~說”更符合行政比例原則，聚焦于實(shí)際盈利數(shù)額,，可以在實(shí)現(xiàn)懲罰目的的基礎(chǔ)上,，兼顧對違法者權(quán)益的保護(hù)，以最小的不利影響實(shí)現(xiàn)對違法行為的整治,。以“凈額說”認(rèn)定違法所得,，避免旅行社因嚴(yán)厲處罰而無力經(jīng)營，給予違法者改過自新的機(jī)會(huì),，從而保護(hù)市場主體活力,，促進(jìn)旅游業(yè)繁榮發(fā)展。 “凈額說”客觀上有效減少了認(rèn)定爭端,，降低了執(zhí)法阻力,。文旅行業(yè)從業(yè)門檻低，從業(yè)人員素質(zhì)良莠不齊,，違法者法律意識(shí)薄弱,，對行政執(zhí)法的配合度低。以“凈額說”認(rèn)定違法所得,，沒收的數(shù)額較小,，行政相對人更容易接受；且對非法獲得的利潤進(jìn)行沒收符合情理,，未超出普通人對“違法所得”概念的認(rèn)知,，滿足了人民群眾的正義觀，執(zhí)法時(shí)不易產(chǎn)生爭端,，可以降低執(zhí)法人員工作阻力,。 四、“凈額說”之局限 本案中執(zhí)法機(jī)關(guān)最終采納了“凈額說”對違法所得數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定,，但并不能證明“凈額說”就是認(rèn)定本案違法所得數(shù)額的最優(yōu)解,，也存在一定的局限性。 （一）“凈額說”有將違法成本合法化之嫌 根據(jù)《旅游法》第三十五條的規(guī)定,，“不合理低價(jià)游”違法行為全過程往往包括“以不合理的低價(jià)組織旅游活動(dòng),，誘騙旅游者”和“通過安排購物或者另行付費(fèi)旅游項(xiàng)目獲取回扣等不正當(dāng)利益”兩個(gè)相互聯(lián)系的違法行為。故本案中某順國旅以低于成本的不合理低價(jià)接待散拼團(tuán)的行為屬于違法行為,，單獨(dú)實(shí)施該行為不會(huì)直接損害游客的利益,，但該行為違背價(jià)值規(guī)律，屬于不正當(dāng)競爭,，嚴(yán)重?cái)_亂旅游市場秩序,，危害行業(yè)發(fā)展,。以不合理低價(jià)提供旅游服務(wù)，自始具有違法性,，為實(shí)行違法行為所支出的成本不應(yīng)得到法律的保護(hù),，13 850元的運(yùn)營成本不應(yīng)被扣除，否則將出現(xiàn)違法成本合法化的結(jié)果,。 此部分成本若合法化,，則無異于鼓勵(lì)違法行為人鋌而走險(xiǎn)增加投入，擴(kuò)大“不合理低價(jià)游”旅行團(tuán)規(guī)模,，取得更多非法收益,；若行為被執(zhí)法部門查處，既不會(huì)造成違法成本的損失,，也不會(huì)加重罰款等xingzhengchufa的力度,，造成執(zhí)法的盲區(qū)。 （二）“凈額說”易出現(xiàn)“負(fù)違法所得” 使執(zhí)法陷入兩難局面,。本案在團(tuán)費(fèi)基礎(chǔ)上扣除13850元運(yùn)營成本之后,，產(chǎn)生虧損1850元，若以“凈額說”的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定違法所得,，則出現(xiàn)了“負(fù)違法所得”的情況,，此情況在“不合理低價(jià)游”違法行為的xingzhengchufa中較為普遍。若將“負(fù)違法所得”納入違法所得計(jì)算范圍,，則需與回扣數(shù)額合并計(jì)算,，從而沖抵回扣金額，大大削弱了“沒收違法所得”這一xingzhengchufa手段的懲戒力度,，一定程度上也在鼓勵(lì)違法行為人增加非法投入,，與立法目的嚴(yán)重不符。若如本案一般直接忽略“負(fù)違法所得”,，只認(rèn)定回扣為違法所得,，則出現(xiàn)對“不合理低價(jià)游”行為的違法性認(rèn)定不全面的問題。違法所得認(rèn)定的范圍應(yīng)覆蓋到本案所有違法行為,，“執(zhí)法機(jī)關(guān)作出沒收違法所得的決定，就已經(jīng)確認(rèn)當(dāng)事人的行為違法”,，而在計(jì)算違法所得時(shí)剔除某一行為,，則否定了其違法性。 但實(shí)際上,，某順國旅以不合理低價(jià)提供旅游服務(wù)的行為出現(xiàn)了“負(fù)違法所得”的情形,，并不影響其違法性，不可被剔除,。處置不同的違法行為應(yīng)當(dāng)一視同仁,，為了保證處罰力度而忽略公平是不可取的,，會(huì)造成侵害行政相對人利益的執(zhí)法不公。 （三）“凈額說”成本核算復(fù)雜,，提高執(zhí)法難度 以“凈額說”計(jì)算違法所得需要扣除成本,，而成本核算的難度直接關(guān)系行政執(zhí)法的效率，其復(fù)雜性主要集中在兩個(gè)方面,。一方面,，“不合理低價(jià)游”等旅游服務(wù)涵蓋“食、住,、行,、游、購,、娛”,，包含的內(nèi)容豐富，涉及多個(gè)消費(fèi)領(lǐng)域,、多種消費(fèi)項(xiàng)目,，具有很強(qiáng)的綜合性和自由性，可依需求進(jìn)行搭配,；且旅游產(chǎn)品成本受多重因素影響,，價(jià)格波動(dòng)大，大大增加了成本核算的不確定性,。 另一方面,，與合法經(jīng)營不同，違法經(jīng)營不但不會(huì)保存客觀準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)賬簿,，還有可能偽造記錄來掩飾非法利潤,。違法行為人為了逃避懲罰，往往會(huì)想方設(shè)法盡可能使成本數(shù)額更高,，從而在扣除后得出無違法所得的結(jié)果,，提高了行政機(jī)關(guān)取證的難度；且“不合理低價(jià)游”違法行為本就沒有固定的服務(wù)內(nèi)容,，旅行團(tuán)的服務(wù)計(jì)劃由旅行社自行搭配,，為違法行為人虛報(bào)成本提供了空間，給行政機(jī)關(guān)的執(zhí)法活動(dòng)帶來了挑戰(zhàn),。 （四）“凈額說”對違法行為的懲戒力度不足 “不合理低價(jià)游”違法行為危害性強(qiáng),，執(zhí)法部門要加強(qiáng)監(jiān)管，及時(shí)發(fā)現(xiàn),，進(jìn)行嚴(yán)格的事后治理,。一方面，以“凈額說”的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定違法所得并沒收,，僅僅消除了違法行為帶來的利益,，保證“任何人不得從違法行為中獲利”這一原則的實(shí)現(xiàn),，體現(xiàn)了衡平的性質(zhì)。但沒收違法所得作為一種xingzhengchufa,，理應(yīng)體現(xiàn)懲罰性質(zhì),，故沒收違法所得不僅僅應(yīng)當(dāng)收繳不當(dāng)?shù)美鼞?yīng)該使違法者承擔(dān)更不利的后果,，采納“凈額說”進(jìn)行違法所得數(shù)額的認(rèn)定,，顯然懲戒力度不足。 另一方面,，對“不合理低價(jià)游”的xingzhengchufa常并處“沒收違法所得”和“罰款”兩種財(cái)產(chǎn)罰,，罰款的數(shù)額以違法所得數(shù)額作為基數(shù)。適用“凈額說”進(jìn)行認(rèn)定的違法所得數(shù)額較小,，也會(huì)影響罰款數(shù)額的確定,，使xingzhengchufa的制裁力度偏弱，與加大綜合執(zhí)法力度整治“不合理低價(jià)游”的政策要求和現(xiàn)實(shí)需要不符,。 （五）“凈額說”對潛在違法行為的預(yù)防效果不佳 在風(fēng)險(xiǎn)社會(huì)中,，損害是否可能發(fā)生是未知的，國家不能等到損害確定以后才予以介入,，而毋寧是要采取一系列預(yù)防手段,。“不合理低價(jià)游”違法行為隱蔽性強(qiáng),，監(jiān)管困難,，依靠事后處罰打擊面較窄，難以實(shí)現(xiàn)有效治理,，更重要的是要通過嚴(yán)厲的xingzhengchufa對旅游市場主體敲響警鐘,，起到預(yù)防的效果。一方面,，要對已被處罰過的違法行為人進(jìn)行警告,，防止其違法；另一方面,，要震懾潛在的違法行為人,，使其放棄違法意圖，將“不合理低價(jià)游”違法行為扼殺在搖籃中,。以“凈額說”認(rèn)定違法所得,，對已發(fā)生的違法行為的懲戒力度尚且不足，更無法對潛在行為人起到震懾作用,，難以達(dá)到預(yù)防效果。 五,、 在黨中央,、國務(wù)院著力推動(dòng)旅游業(yè)高質(zhì)量發(fā)展,，加快旅游強(qiáng)國建設(shè)的大背景下，旅游業(yè)需要更高質(zhì)量,、更有效率,、更加公平、更可持續(xù),、更為安全的發(fā)展政府對文旅領(lǐng)域的治理能力和水平需提升,。本文對文旅領(lǐng)域執(zhí)法實(shí)踐中適用較為廣泛的“凈額說”違法所得認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行研究，指出其仍有違法成本合法化窘境,、“負(fù)違法所得”認(rèn)定難,、成本核算復(fù)雜、懲戒力度不足,、預(yù)防效果不佳等局限,，旨在優(yōu)化文旅領(lǐng)域違法所得認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)揮xingzhengchufa懲戒和預(yù)防的效果,，打擊“不合理低價(jià)游”違法行為,，規(guī)范旅游市場秩序，滿足文旅領(lǐng)域高質(zhì)量發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需求,；啟示執(zhí)法人員及立法者廣開思路,，切勿被“慣例”所羈絆，發(fā)現(xiàn)局限,，勇于改革,，提升執(zhí)法效能，警惕懶政怠政,，使政策落到實(shí)處,，令執(zhí)法活動(dòng)發(fā)揮應(yīng)有的效果。圍繞本文研究內(nèi)容,，對文旅領(lǐng)域運(yùn)行特征,、旅游市場治理需求以及違法所得認(rèn)定的其他標(biāo)準(zhǔn)仍需開展更為深入的研究，并結(jié)合其他實(shí)例進(jìn)行論證,，以尋求文旅領(lǐng)域違法所得認(rèn)定的良策,，為立法和執(zhí)法工作提供有效指引。不論是采納“總額說”還是“凈額說”抑或其他折衷學(xué)說,，都需要結(jié)合該領(lǐng)域?qū)嶋H情況進(jìn)行審慎研究后再定奪,。 注釋1根據(jù)廈門市文化和旅游局（廈）文綜罰字〔2022〕2-005號(hào)xingzhengchufa決定書編寫。2參見《國家食品藥品監(jiān)督管理局關(guān)于